개인사찰 재산의 귀속

요지 (쟁점1) 피상속인 명의 부동산 등은 개인소유가 아니라 종교단체인 사찰 소유이므로 상속재산에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부 (쟁점2) 공부상 농지임에도 실제 사용현황이 도로라고 하여 도로 면적분을 영농상속공제 부인한 것이 부당하다는 청구주장의 당부 (쟁점3) 사전증여재산가액에서 청구인이 피상속인의 병원비 대납한 금액 및 차입한 금액은 제외하여야 한다는 청구주장의 당부 결정내용 [주 문] 이 건 과세전적부심사청구는 불채택 합니다. [이 유] 붙임과 같습니다. 상세내용 PDF로 보기 상세내용 안에 있는 표나 도형 등이 제대로 표시가 되지 않을 경우... ? 이 유     청구번호 2026중과062(세목 : 증여세)와 2026중과063(세목 : 상속세)은 청구인 및 과세처분의 원인이 동일하므로 이를 병합하여 심리한다. 1. 사실관계 및 통지내용  가. 청구인의 부친 A(이하 "피상속인ˮ이라 한다)는 과거 대한불교 천태종 소속 승려였으나, 1976년경 종단으로부터 승려 제적을 받게 되자 1977년 경기도 화성시에 ‘○○○○ ○○○’라는 사찰(이하 "쟁점사찰ˮ이라 한다)을 창건하고, 창건 이후 2025.1.6. 사망할 때까지 초대 주지 및 승려로서 사찰을 운영하였다.   나. 청구인은 피상속인의 사망 후, 상속세 신고 시, 피상속인 개인 명의의 경기도 화성시 B 외 18필지 토지 및 건물(이하 “쟁점부동산①”이라 한다)을 상속재산으로 신고하였고,    이 외 쟁점사찰 명의의 경기도 화성시 B 외 8필지 토지 및 건물(이하 “쟁점부동산②”라 한다)과 금융재산(이하 “쟁점금융재산”이라 한다)은 쟁점사찰 재산으로 보아 상속 대상 재산에서 제외하였다. 다. 조사청은 2026.2.24.부터 2026.6.21.까지 피상속인에 대하여 상속세 조사를 실시한바, 쟁점사찰을 피상속인 개인 소유의 사찰로 보아 쟁점부동산②, 쟁점금융재산 및 사전증여재산을 상속재산에 포함하여 2026.7.7. 청구인에게 상속세 7,091,623,585원 및 증여세 1,561,346,040원을 과세하겠다는 내용의 세무조사 결과 통지를 하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2026.7.30. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다. 2. 청구주장 가. (쟁점1) 청구인은 당초 상속세 신고 시, 공부상 피상속인의 명의로 되어 있던 쟁점부동산①을 상속재산으로 신고하였으나, 이는 실질 소유관계와 조세 법리를 깊이 검토하지 못한 명백한 착오 신고에 기한 것이다.   1) 피상속인은 2024.8월경 중증 치매 진단을 받아 정상적인 사찰 대표자 및 주지 업무 수행이 불가능해졌고, 이에 ○○○ 운영위원회는 단체의 종교적 기능을 유지하기 위해 2024.10.30. 청구인을 후임 주지로 승계하기로 결의하였다. 새로운 주지가 된 청구인은 평생 출가 승려로서 사찰 내부의 현안 파악과 종교적 법회 조율에 몰두하느라 세법상의 세무 신고 의무를 명확히 인지하지 못하고 있었고,   2) 법정 신고 기한까지 남은 기간이 약 한 달 남짓에 불과하여 방대한 사찰 창건 자산의 연혁과 명의신탁 법리를 치밀하게 분석할 물리적 시간이 절대적으로 부족하였다. 그 결과 실질과세 원칙에 부합하는 정밀 조사를 누락한 채 단순히 부동산 등기부등본상의 등기 명의만을 기계적으로 기준 삼아 사찰 재산을 피상속인의 개인 상속재산에 포함하는 중대한 오류를 범하였다. 나. 쟁점부동산①,②는 1976년 단양 구인사의 중견 승려였던 피상속인이 천태종 종단 내부 분규 과정에서 종정 상월스님의 열반 이후 발생한 정화위원회 분쟁으로 인해 승려부에서 제적당하자, 그를 지지하고 따르던 이말년 등 수많은 재가 신도 대중과 함께 독자적인 수행 도량인 ‘○○○○ ○○○’를 창건하기 위해 매입한 자산이다.   1) 피상속인은 19세에 출가하여 평생을 무소유의 수행자로 살아왔으므로 수십억 원에 달하는 개인 자금을 축적하는 것 자체가 원천적으로 불가능했다. 사찰 창립 부지 조성 시기의 핵심 장부인 ‘모연록(신도 성금 내역 장부)’을 정밀 추적하면 자금 출처의 실질이 명백히 드러난다.   2) 1977년 당시 취득한 사찰 경내 부지 중 지목이 ‘전’ 및 ‘답’인 농지는 당시 농지법의 강력한 행정적 규제로 인해, 권리 능력 없는 사단(비법인사단)인 불교단체 명의로는 소유권 이전 등기를 접수하는 것 자체가 불가능했다.    이에 신도회와 ○○○ 운영위원회는 종교 자산이 특정 개인에게 사유화되거나 흩어지는 것을 방지하고 실질적인 소유권이 ○○○에 있음을 확고히 공인받기 위하여, 부득이하게 주지 스님 개인 명의로 등기하되 실질 소유주가 ○○○임을 명시하는 엄격한 약정서를 작성하여 1977.9.24. 공증을 받아두었다. 즉, 본 명의신탁은 조세 회피나 불법 탈루의 목적이 아닌, 실정법상 단체 명의 등기 미비라는 행정적 제한을 타개하기 위한 불가피하고도 투명한 선택이었다.   3) 취득 이후 현재까지 약 49년간 쟁점부동산의 토지 위에는 사찰의 중심 본당인 대웅보전을 비롯하여 승려 및 신도 대중이 상주 수행하는 요사채 등이 건립되어 확고한 종교 권역을 형성하고 있다.    등기부상 농지로 되어 있는 잔여 부지 역시 사찰 경내지 내부에서 승려들의 자급자족을 위한 경작지 및 직영 영농지로 사용되고 있으며 이곳에서 수확한 배추, 무, 고추, 상추, 감자 등 모든 수확물은 전량 사찰 내 대중식당으로 들어가 신도들과 참배객들의 식사로만 전량 소비되고 있다. 단 한 평의 토지도 사적으로 임대 되거나 영리 목적으로 처분된 사실이 없이 오직 사찰 고유의 종교 공익 목적사업에만 전적으로 사용하였다. 다. 조사청은 부동산실명법에 따라 명의신탁 유예기간 내에 실명등기를 하지 않았으므로 본 명의신탁이 무효이며 따라서 상속재산이라고 주장하나,   1) 「부동산실명법」제11조제1항 단서 및 같은 법 시행령 제5조(종교단체 및 항교 등의 실명등기 등)에 따르면, 종교단체가 조세 포탈이나 강제집행의 면탈을 목적으로 하지 아니하고 명의신탁한 부동산으로서 ‘종교단체가 그 고유목적을 위하여 사용하는 농지(농지에 정착된 건축물 포함)’에 대하여는 유예기간 내 실명등기를 하지 아니하였더라도 명의신탁의 효력을 예외적으로 완벽하게 유효하다고 인정하고 있다.   2) 쟁점부동산①,②는 ○○○ 사찰이 직접 점유하여 신도들과 함께 사찰 공양간 소비용 농작물을 경작하는 등 고유목적에 100% 부합하게 사용하고 있으므로 법률이 정한 예외 요건을 완벽히 충족한다.   3) 대법원 확정 판례(대법원 2006.1.27. 선고 2005다59871 판결)는 “농지법상의 농지취득자격증명은 소유권 등기 신청 시 첨부할 서류에 불과할 뿐, 농지 취득의 원인이 되는 법률행위(명의신탁 해지 등)의 효력을 발생시키는 요건이 아니다”라고 판시하고 있다. 따라서 사찰 명의의 농지 취득 행정 절차 완료 여부와 관계없이, 당초 명의신탁 약정의 적법한 성립과 실질 귀속 주체가 ○○○라는 세법상 사실은 단단하게 보호받아야 마땅하다. 라. 조사청은 농지법상 규제로 인해 부득이하게 개인 명의로 묶여 있던 토지 외에, 이미 정상적인 법적 절차를 거쳐 ○○○ 사찰 명의로 소유권이 환원되어 적법하게 등기된 종교 부동산까지도 피상속인 개인의 차명 자산으로 예단하여 상속세 과세가액에 합산하였다.   1) 대한민국 민법상 부동산 등기에는 ‘등기의 추정력’이라는 강력한 사법적 효력이 부여된다. 즉, 특정 부동산이 ‘○○○○ ○○○’라는 단체 명의로 적법하게 등기되어 있다면, 특별한 반증이 없는 한 해당 자산은 ○○○ 단체 구성원 대중의 ‘총유재산’으로 추정되는 것이다. 과세관청이 이를 뒤집고 피상속인의 개인 상속재산으로 보아 과세하려면, 피상속인이 막대한 ‘개인 자금’을 출연하여 사찰 명의로 차명 신탁했다는 구체적이고 객관적인 거치 자금 출처를 과세관청 스스로 완벽히 입증해야 한다.   2) 쟁점사찰은 과거 개인 명의로 임시 신탁되어 있던 경내지 쟁점부동산①,②를 행정적·지목상 요건이 구비될 때마다 아래와 같이 적법한 원인 행위를 통해 사찰 명의로 명확하게 복원해 왔다.    이미 수십 년 전 사찰 고유의 단체 자산으로 환원되어 종교 목적으로만 사용 중인 부동산까지 피상속인의 개인 소유로 둔갑시키는 처분은 「국세기본법」제14조의 실질과세 원칙을 과세관청 스스로 전면 부인하는 행위이다. 마. 조사청은 쟁점사찰 명의로 적법하게 개설된 은행 금융계좌의 잔액까지 피상속인 개인의 차명 예금으로 보아 상속재산에 합산하였다.   1) 쟁점사찰의 계좌(농협은행 2건, 새마을금고 2건)는 피상속인 개인의 주민등록번호가 아닌, 관할 세무서장으로부터 적법하게 발급받은 쟁점사찰 단체 고유번호에 의거하여 금융실명제법하에서 개설된 단체 자체의 독립 자산이다.    이 계좌들에 유입된 자금의 원천은 수십 년간 수천 명의 재가 신도들이 가족의 안녕과 불사를 위해 십시일반 출연한 순수 시주금(기도비, 등 값, 영가 축원비, 불사성금, 제사비용 등)으로만 채워진 종교 공동체의 자산이다.   2) 조사청은 쟁점사찰 계좌에서 일부 자금이 대표자 관련 처소로 인출된 단편적 외형만을 부각하여 사유화라 단정하나, 전체 입출금 원장을 정밀 추적하면 주지 스님의 무소유 정신과 쌍방향 금전소비대차의 실질이 명백히 증명된다.      행사 축소로 인해 신도들의 시주 자금이 일시적으로 급감하거나 대형 전각의 지붕 누수 보수 공사 등으로 사찰 자체 재정이 완전히 고갈될 경우, 피상속인은 개인적 성격의 자금을 사찰 고유 계좌로 직접 송금하여 절의 부족 자금을 구제하고 운영비를 보조한 사실이 수 차례 확인된다.    즉, 본 계좌의 일시적 자금 왕래는 유용이 아닌 단체 재정이 극도로 악화되었을 때 대표자 개인이 자금을 임시 대여(입금)했다가 시주금이 모여지면 환원받은 정당한 정산 과정이었다.  - 1번∼2번 : 은행에서 10년 전 거래로 확인 불가  - 3번 : 농협적금 계좌에서 ○○○ 계좌로 송금 내역이 확인됨  - 4번 : 2024.8.31. ○○○ 농협 계좌로 전액 상환  - 5번 : 부산 포교동 대금 지급후 ○○○ 계좌에서 상환 받음  - 6번∼8번 : 피상속인 소유의 현금을 ○○○ 명의의 새마을금고에 입금(2011.4.18. 94,943,530원)한 후 2011.4.21. 이를 현금으로 출금하여 매년 재입금하는 방식으로 해당 적금 계좌를 관리해왔음. 따라서 해당 인출금은 사찰 자금의 사적 유용이 아니라 피상속인 개인 소유 자금을 임시 예치했다 회수한 것임  - 9번 : ○○○ 토지의 소송에 대한 변호사 비용  - 10번 : 2023.9.26. 피상속인 소유의 화성 병점동 아파트 127-1403 임차인(임우진) 전세 계약 만료 시, ○○○는 과거 부산 포교당 취득 당시 주지 스님 개인 자금으로 대납 받았던 차입금 채무를 정산하기 위하여, ○○○ 농협 계좌에서 108백만원을 반환 지급함으로써 채무를 상계 처리함  - 11번 : 청구인 전액 상환   3) 청구인이 2009년부터 2026년 현재까지 장기간에 걸친 쟁점사찰 명의 통장의 모든 지출 원장을 항목별로 전수 조사하여 정밀 분석한 결과 총지출액 5억 원이 사찰의 존속과 종교 목적사업을 위해서만 투명하게 집행되었다.    상기와같이 막대한 자금이 수십 년 동안 사찰의 공공 유지비와 종교 행사비로 일관되게 지출된 금융 데이터가 존재함에도, 자금 관리 과정에서의 일부 지엽적인 입출금 혼선만을 빌미로 사찰 고유 계좌 잔액 전체를 개인 상속재산으로 보는 것은 부당하다. 바. 조사청은 쟁점사찰이 기존 대형 종단에 가입되어 있지 않다는 이유로 독립된 권리주체가 아닌 피상속인 개인의 사설 시설에 불과하다고 하나, 이는 민법상 비법인사단 소유 법리와 대법원의 확고한 확정 법리를 정면으로 거스르는 단정이다.     1) 「민법」제275조에 따르면, 법인이 아닌 사단(비법인사단)의 구성원이 집합체로서 물건을 소유할 때는 이를 ‘총유’로 규정하며, 단체의 정관이 정하는 바에 따라 대표자가 관리하되 기본재산의 처분 등은 구성원 대중의 총의에 의하도록 엄격히 제약하고 있다.    쟁점사찰은 기성 종단의 행정 체계에 소속되지 않았을 뿐, 1977.12.12. 구 「불교재산관리법」제6조 및 제7조에 의거하여 관할 행정청에 사찰 단체로 정식 등록을 완료하고 등록증을 교부받은 독립 사찰 및 종단이다. 또한 창건 당시 확고한 정관을 제정하여 최고 의사결정기구인 운영위원회를 필두로 총무부, 감사부, 신도회, 원로부 등의 자치 조직을 유기적으로 정비하였고, 약 5,000 명에 이르는 조직적인 신도 대중이 결속하여 지속적인 사회적 종교 활동을 영위해 왔다.   2) 특히 쟁점사찰 창건 정관 제54조와 제55조에는 사찰의 인적·물적 기초가 되는 재산의 매각, 담보 제공, 임의 처분 시 반드시 ‘사찰 운영위원회의 공식 결의’를 거치도록 명시하여 주지 스님 개인이 임의 처분 및 사유화 행위를 법적으로 원천 차단하고 있다. 재산의 최종 관리·처분권이 개인이 아닌 구성원 대중의 총의에 속해 있으므로 쟁점사찰의 모든 자산은 ‘총유재산’이다.   3) 조사청은 피상속인이 2017.4.7. 및 2017.7.25. 정관에 처분금지로 명시된 기본재산의 일부를 인접 필지 소유자와 교환한 사실을 들어 쟁점사찰을 피상속인의 개인 사찰로 단정하였다.    그러나 쟁점사찰은 G(주)과의 토지 교환 및 경계 옹벽 정비 안건을 심의·의결하기 위하여 정관 규정에 따라 ○○○○ ○○○ 임시운영위원회를 개최하고 참석 위원 전원의 적법한 동의를 거쳐 본 안건을 가결하였다. 따라서 최고의결기관의 적법한 통제와 의결 절차를 거쳐 진행된 본 토지 교환을 ‘주지 개인의 임의 처분’으로 부인한 처분은 부당하다.   4) 사법부는 “종단 소속의 불교단체 내지는 법인 아닌 사단으로서의 실체를 갖춘 독립된 사찰이 새로 제정된 전통사찰보존법 등에 의해 등록되지 않았다고 하더라도 기왕에 생긴 독립된 불교단체인 사찰로서의 지위가 소멸되는 것은 아니다”라고 확고히 판시(대법원 1999.9.3. 선고 98다13600 판결)하여 행정적 등록 제도의 변화가 단체의 독립 권리능력을 박탈할 수 없음을 천명하였다.    “불교 신도들을 구성원으로 하여 종교활동을 해오던 불교단체가 규약을 제정하여 시행함과 아울러 그 규약이 정하는 바에 따라 임원을 선출하고 스스로의 의사결정을 하면서 일정한 목적하에 조직적인 공동체를 구성하여 활동하고 있다면, 비록 등록된 불교단체는 아니라고 하더라도 민사소송법 소정의 비법인사단의 실질을 갖춘 것이다”라고 판시(대법원 1987.4.28. 선고 86다카1757 판결)하였다.    대법원(99다42179, 2001.1.30.)은 독립 사찰의 실체 인정 기준으로 물적요소(불당 등의 사찰재산), 인적 요소(주지와 승려, 상당수의 신도), 규약 요건(정관)의 구비를 제시하고 있다. 쟁점사찰은 대웅보전 등 물적 자산과 수천 명의 신도회 조직, 사유화를 차단한 자치 정관을 완벽히 가동해 왔으므로 법적으로 권리의 귀속 주체가 되는 명백한 독립 비법인사단이라 판시하였고,    개인에 의하여 창건된 이후 구 불교재산관리법에 의해 등록되기 이전까지 개인 사찰로 존속되어 개인이 관리·운영하여 온 사찰은 개인 소유의 불교 목적시설에 불과할 뿐 그 자체가 독립된 권리의 귀속 주체가 될 수 없는 것이나, 그 개인 사찰이 같은 법에 따라 불교단체로 등록되어 그 기본재산을 소유하고 아울러 그 주지 등이 임명되어 왔다면 그때부터 제2조 소정의 불교단체인 사찰로서 독립하여 권리의 귀속 주체가 된다(대법원 94다24442, 1994.10.28. 선고).   5) 쟁점사찰은 1977년 창건 당시 법령인 「불교재산관리법」제3조에 규정된 불교단체로서 같은 법 제6조 내지 제7조에 의하여 문교부장관이 경기도지사에 위임한 법령에 따라 1977.12.12. 경기도 화성군에 사찰단체로 등록하고 등록증을 교부받았다.    당시 법령이 불교재산관리법은 불교단체에 관한 법인 설립 등기 규정이 따로 없이 등록규정만 있었으며 사찰도 일반법인과 마찬가지로 「민법」제32조와 제33조의 규정에 따라 주무관청의 허가를 받아 설립등기를 함으로써 비영리법인으로 될 수는 있으나 실제 그와 같은 절차를 거쳐 법인으로 된 사례는 거의 없고 대부분 법인격 없는 단체로 존재하는 것이 현실이었다.    사찰의 사전적 정의는 불상 등 불교 신앙의 대상으로서의 형상을 봉안하고 승려가 수행하며 신도를 교화하기 위하여 건립·축조된 건조물로서 관할청에 등록된 것을 의미하며, 일반 사찰의 경우에도 개인 사찰이 단체로서의 실체를 갖추어 기본재산을 소유하고 재산관리인으로서 주지 등 대표자를 정하는 절차를 밟았다면 그때부터 그 사찰은 불교단체인 사찰로서 독립하여 권리의 귀속 주체가 되는 것으로써,    독립한 재산을 기초로, 독자적으로 존속하는 점과 창립 과정과 의사결정 방법, 운영 및 재산관리권의 소재, 주지 임명권이나 주지 등 재산관리인의 선출 방법, 사찰 재산의 소유 형태, 신도회의 조직과 사찰 운영의 참여 정도와 사찰 재산에 관한 관리·처분권이 구성원의 총의에 의하여 결정되는 경우라면 「민법」제275조의 비법인사단에 해당한다.    독립된 권리주체로서 사찰의 요건에 관하여, “사찰이란 불교 교의를 선포하고 불교 의식을 행하기 위한 시설을 갖춘 승려, 신도의 조직인 단체로서 독립한 사찰로서의 실체를 가지고 있다고 하기 위하여는 물적 요소인 불당 등의 사찰 재산이 있고, 인적 요소인 주지를 비롯한 승려와 상당수의 신도가 존재하며 단체로서의 규약을 가지고 사찰이 그 자체 생명력을 가지고 사회적 활동을 할 것이 필요하다고 할 것”이라고 판시(대법원 2001.1.30. 선고 99다42179 판결)하였으므로 비법인사단으로 쟁점사찰의 법적 성격 역시 위에서 살펴본 바와 같다. 사. (쟁점2) 조사청은 상속재산 중 농지에 대하여 영농상속공제를 적용함에 있어, 일부 필지(와우리 8-8 외 3필지, 이하 “쟁점토지”라 한다)의 공부상 지목이 농지임에도 현장 조사 시 실제 도로로 이용된다는 이유로 해당 도로 면적 부분을 사찰 진입용 도로로 단정하여 제외하였다.   1) 쟁점토지는 사찰 진입로가 아닌 경작을 위한 필수 농로이다. 조사청은 쟁점토지를 오직 사찰 건물 및 신도들의 출입만을 위한 종교 시설 도로로 판단하였으나,    쟁점토지는 경내지 안쪽에 위치한 도로 미접면 맹지 또는 경사지 형태를 띠고 있다. 해당 도로 부분은 대형 농지로 농기계가 진출입하고 수확한 농작물을 운반하기 위해 개설된 필수 불가결한 농작용 농로다.   2) 상속세 및 증여세법 및 농지법의 대원칙에 따라, 농작물 경작에 직접 이용되는 농지 진출입용 진입로는 별개의 도로가 아니라 농지 본래의 목적에 공하는 농지의 일부로 보아야 한다. 아. (쟁점3) 조사청은 쟁점사찰 명의 계좌에서 청구인에게 송금된 금액 및 부산 포교당 주택의 양도 대금을 청구인이 무상으로 받은 사전증여재산으로 단정하여 상속세 과세가액에 가산하였다.   1) 조사청은 2020년 부산 문현동 주택 취득 시 피상속인의 개인 계좌에서 대금이 출금된 외형만을 들어 개인 사유 목적으로 주택을 취득했다고 보았으나, 당시는 부산 지역 내 쟁점사찰 신도 대중이 급증하여 도심지 거점 포교당 건립이 절실했던 종교적 배경이 있었다. 당시 사찰 고유 계좌에 일시적인 대형 자금이 부족하여 주지 스님의 계좌로부터 자금을 일시 차입하여 매입 대금을 치렀을 뿐이며, 사용 목적이 철저히 사찰의 포교용 건물이었기에 2021년 사찰 명의로 소유권을 완전히 복원 등기하였다.   2) 2024.9.30. 해당 부산 포교당 주택을 제3자에게 매각하면서 수취한 대금은 총 242백만 원(양도 대금 265백만 원에서 누수 등 공사비 23백만 원 제외함)이었으며, 매수인이 거액의 수표로 지급하였다. 청구인은 본 매각 대금을 쟁점사찰 명의 계좌에 즉시 전액 입금하고자 하였으나, 당시 부산 현지 출장 중 사찰의 새마을금고 통장과 단체 인감을 지참하지 못하여, 분실할 위험을 방지하고자 부득이 부산 인근 금융기관에 방문하여 청구인 개인 명의의 임시 계좌를 개설하여 수표를 일시 보관하게 된 것에 불과하다.   3) 조사청은 쟁점사찰 자금이 청구인 개인 계좌를 경유하여 통제 없이 사용되었다고 주장하나, 이는 쟁점사찰 정관에 명시된 ‘사찰의 관리 및 대표자로서의 재정 집행 권한’에 의거하여 정관에 기반한 정당한 주지 직무 수행이다. 피상속인의 치매 및 입적으로 인해 쟁점사찰의 전반적인 재정 소임을 넘겨받은 청구인이 노후 전각 보수 공사대금 정산, 노령 승려 구제비 지급, 포교당 자금의 안전 예치를 위해 자금을 일시 관리·집행한 행위는 종교단체의 정당한 공익적 통제 범주 내에 있다.   4) 상속세 및 증여세법상 증여가 성립하려면, 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에게 수여하고 상대방이 이를 완전히 승낙하여 재산적 이익이 상대방에게 최종적으로 영구 귀속되어야 한다.    그러나 임시 보관 중이던 부산 포교당 매도 대금(242백만원)과 사찰 인출 자금 일체는 피상속인의 입적 전후 사찰 재정 정산 과정을 거치며 쟁점사찰 고유 계좌로 전액 상환되었다. 자금이 최종적으로 쟁점사찰로 전액 귀속되어 사찰 운영비로 사용되고 있음이 통장내역으로 증명된 이상, 일시적인 계좌 경유 사실만으로 증여세를 부과하는 것은 부당하다. 자. 청구인은 2024.8월경 피상속인이 중증치매로 주지로서 정상적인 사찰운영을 하지 못하자 총무원장으로 재직하던 청구인이 쟁점사찰 운영위원회의 결의를 거쳐 2024.10.30. 주지를 승계하였으며, 쟁점사찰의 운영에 필요한 자금을 사찰 통장에서 일시 인출, 차입하여 다음과 같이 사찰의 운영에 필요한 자금으로 사용하고 상환한 금액 및 피상속인의 치료비로 사용한 금액이 포함되어 있으므로 증여재산가액에서 제외되어야 한다. 3. 조사청 의견  가. (쟁점1) 쟁점부동산①,② 및 쟁점금융재산을 상속재산에 포함할 수 있는지 여부   1) 피상속인은 쟁점사찰의 창건주로서 쟁점사찰의 재산이 창건주의 개인재산과 구분되지 않고 창건주의 독단적인 결정으로 임의 사용하는 등 쟁점사찰의 재산을 사실상 창건주의 개인재산으로 지배, 관리되고 있었다.   2)개인 사찰의 경우 사찰 자체가 독립한 권리 귀속의 주체가 아닐 뿐만 아니라 창건주 등 개인 소유로서 그 개인에게 속하므로, 개인 사찰 명의로 등기된 재산이라 하더라도 그 재산에 관한 실질적인 권리가 사찰에 귀속되었다기보다는 창건주에게 유보되어 있다면, 해당 재산은 창건주의 개인재산으로 취급된다(서울중앙지방법원 2018. 9. 12. 선고 2017나82392 판결).    법원은 불교 신도나 승려 등 개인이 토지를 매수하여 그 지상에 사찰 건물을 건립한 다음 주지를 두고 그곳에서 불교 의식을 행하는 경우, 창건주가 특정 종단에 가입하여 그 소속 사찰로 등록하고 사찰의 부지와 건물에 관하여 그 사찰 명의로 등기를 마침으로써 사찰 재산을 창건주 개인이 아닌 사찰 자체에 귀속시키는 등의 절차를 거쳤다면 이로써 그 사찰은 법인 아닌 재단 또는 사단으로서 독립된 권리주체가 되었다고 할 것이고,    이에 이르지 못한 경우에는 창건주의 개인 사찰로서 불교 목적시설에 불과하며, 일시적으로 사찰 재산의 일부에 관하여 사찰을 명의인으로 한 등기가 마쳐졌다는 사정만으로는 법인 아닌 재단으로서 단체성을 취득하는 것은 아니라고 보았다(대법원 2005. 6. 24. 선고 2003다54971 판결).   3)쟁점사찰 명의로 등록된 금융계좌 거래 내역을 확인한바, 다음과 같이 피상속인 및 상속인이 개인 소유 재산과 쟁점사찰 명의 재산을 혼용하여 운영한 사실이 확인된다.    피상속인은 2020.10.20. 부산광역시 남구 K에 소재한 주택을 취득한 후, 2021.5.7. 쟁점사찰에 증여하였다가 2024.9.30. 부동산 등기부등본상 쟁점사찰 대표자를 상속인(청구인)으로 명의변경 함과 동시에 제3자에게 양도하면서 양도대금 전액을 청구인의 계좌로 수취했다.    피상속인은 2023.9.26. 화성시 병점구에 소재한 피상속인 소유 아파트의 전세 계약이 만료되자, 쟁점사찰 계좌에서 직접 임차인 계좌로 임대보증금 상당액을 송금·반환하였다.    청구인은 2025.1.7. 및 2025.1.8. 피상속인 계좌에서 이체받은 100,000,000원에 대하여 증여자를 피상속인, 증여일을 2025.1.8.로 증여세 신고 완료하였으며, 처분청은 해당 금원의 출처를 피상속인이 2018.12.27. 쟁점사찰 명의 계좌에서 이체받은 179,735,470원으로 확인하였다.    피상속인은 2021.7.29. 강원도 삼척시 소재 토지(지목:전)를 취득하면서 쟁점사찰 명의 계좌에서 일부 자금을 인출하여 사용하였다.    이에 대해 청구인은 쟁점사찰과 피상속인 사이의 자금거래는 일시적인 자금대여, 금전소비대차라고 주장하나, 차용증, 이자 약정, 상환기일, 쟁점사찰의 회계처리내역, 운영위원회 회의록 등 단체라면 통상적으로 제출할 수 있는 자료를 조사가 진행되는 동안 제출하지 않았다.    피상속인의 신고소득, 피상속인 명의 재산 처분 대금, 차입금 증빙 등 별도의 자금원천을 제시되지 않은 반면에, 아무런 제약 없이 사찰 계좌에서 피상속인에게 자금이 이전된 점은 쟁점금융재산이 피상속인의 실질적인 지배, 관리 아래 있었음을 뒷받침한다.    이처럼 피상속인과 상속인은 사망개시일 전 10년간 쟁점사찰 명의의 재산을 처분 및 인출하여 개인적인 용도로 사용하는 등 쟁점금융재산과 피상속인의 개인재산이 장기간 혼재되어 있어 계좌 명의만으로 쟁점금융재산을 피상속인과 구별되는 단체에 실질적으로 귀속되었다고 보기 어렵다.   4) 피상속인의 개인재산으로 쟁점사찰의 자금 경색을 해결하고 반환받았다는 주장에 대한 입증책임은 청구인에게 있다.    청구인은 조사기간 동안 피상속인이 쟁점사찰 명의 계좌 자금을 피상속인 개인 계좌로 입금한 이유에 대해서 어떠한 설명도 하지 않고 있다가 과세전적부심사청구가 진행되면서 자료를 처음으로 제출하였으며, 쟁점사찰의 자금이 어려울 때 피상속인 개인재산으로 보조한 뒤 반환받았다고 주장할 뿐 개인재산의 근거자료는 제출하지 않고 있다.    또한 청구인은 피상속인이 개인 금융재산을 2011.4.18.자로 쟁점사찰 적금계좌에 94,943,551원을 이체하여 관리하였다고 주장하나, 제출한 쟁점사찰의 ‘계좌별 내역 증명서’상에는 2011.4.18. 입금자가 누구인지 확인되지 않을뿐더러 입금자가 피상속인이더라도 해당 재산의 취득 시점, 원천 등이 확인되지 않는다.    과세요건 사실에 관한 증명책임은 과세권자에게 있으나, 구체적인 소송 과정에서 경험칙에 비추어 과세요건 사실이 추정되는 사실이 밝혀지면, 상대방이 당해 사실이 경험칙 적용의 대상적격이 되지 못하는 사정을 입증하여야 한다(대법원 2002두6392, 2002.11.13.선고)는 대법원 판례에 비추어 보면,    피상속인 소유의 화성 병점 아파트 취득 자금 일부가 쟁점사찰 명의 계좌에서 입금된 점, 관련 부동산의 채무 상환을 위하여 쟁점사찰의 계좌에서 인출하여 사용한 내역이 확인되는 점, 포교당을 처분하고 그 대금을 상속인의 계좌에 입금한 점, 피상속인 명의의 삼척시 소재 토지를 취득할 때 쟁점사찰 명의 자금이 사용된 점, 쟁점사찰의 계좌에서 인출하여 피상속인이 계속 보유하다가 상속인의 계좌로 이체한 후 증여자를 피상속인으로 하여 증여세 신고한 점 등 경험칙에 비추어 쟁점사찰의 금융재산을 피상속인과 상속인 개인 계좌와 혼용하여 사용한 것으로 보는 것이 타당하다.    이처럼 급여도 받지 않은 피상속인이 보유하던 개인재산을 쟁점사찰을 위해 사용하고 그 대금을 반환받았다는 주장에 대한 입증책임은 청구인에게 있으나, 청구인은 현재 이에 대한 명확한 입증은 하지 못하고 있다.   5) 쟁점사찰은 특정 종단에 가입하여 그 소속 사찰로 등록하거나 전통사찰보존법에 따라 전통사찰로 등록한 이력이 없다.    세법 해석의 밑바탕에는 민법의 기초이론이 자리 잡고 있으며, 조세법률관계를 권리·의무관계로 파악하는 한 민법의 기초이론은 세법 해석의 근간이 된다. 특히 세법이 민법상의 법률 개념을 빌려다 쓰는 경우, 세법에 나오는 민법 용어는 일단 민법과 같은 뜻으로 풀이함이 원칙이다.    즉, 세법상 “소유” 또는 “재산의 귀속”은 민사법에서 차용한 개념이므로, 민사 판결에서 확립된 사찰 소유권 귀속 판단기준은 세법상 과세요건 검토 시에도 원칙적으로 원용 가능하다.    법원에서는 사찰 실체를 판단한 구체적인 기준으로 독립한 재산의 소유 여부, 사찰의 종단 등록 여부, 신도회 등 조직 유무와 사찰 운영권의 소재 등을 종합적으로 제시하였다(대법원 1994. 6. 28. 선고 93다56152 판결 등 참조).    특히 법원에서는 사찰의 독립적 권리 주체성 인정 요건으로 종단 등록 여부를 제시하고 있는 가운데, 이는 단순히 형식적 요건 때문이 아니라 ①창건주 개인 지배로부터 사찰을 분리하여 재산 귀속의 객관적 확인 수단으로 볼 수 있고, ②주지 임면권을 종단으로 이전하여 창건주 1인 지배구조를 해체하며, ③단체 운영의 객관적 규범을 형성하여 사찰의 자치법규를 확보하며, ④관할 관청 등록의 법적 근거로 작용하고, ⑤사찰 재산의 귀속 주체를 확정하는 등 실질적인 법적 효과를 수반하기 때문이다(대법원 1999. 9. 3. 선고 98다13600 판결 등).    법원은 개인 사찰로 관리·운영되어 오던 사찰이 종단 소속 사찰로 등록되어 종단으로부터 주지 임명을 받은 후 관할 관청에 종단 소속으로 사찰 등록 및 주지 등록을 하고 사찰 부지에 관하여 사찰 명의로 소유권이전등기를 경료한 경우, 그 사찰은 종단 소속 불교단체 내지는 법인 아닌 사단 또는 재단으로서의 실체를 갖춘 독립된 사찰로 보아야 한다고 해석하였다(대법원 1999. 9. 3. 선고 98다13600 판결).    또한, 전통사찰보존법에 따라 전통 사찰로 등록되어 있고 독립한 사찰로서의 실체도 갖추어 권리능력 없는 재단으로 인정되는 사찰의 경우, 그 사찰 명의로 등기된 재산은 독립한 권리주체인 사찰의 소유로 보았다(대법원 1991. 6. 14. 선고 91다9336 판결).    반면, 舊 ｢불교재산관리법｣은 전통사찰보존법과 달리 불교단체에 강제 등록을 규정한바, 법원은 개인 사찰이 舊 ｢불교재산관리법｣에 의하여 관할 관청에 사찰 등록을 마친 것만으로는 독립한 권리주체로서의 사찰이 된다고 할 수 없다고 보았다(대법원 1995. 9. 26. 선고 94다41508 판결).    이 외 부동산등기용 등록번호 부여 절차는 부동산등기명의인으로 등재될 단체의 특정을 위한 등록번호 부여 절차에 불과하고 여기에서 단체의 실체가 실질적으로 심사되지 않는 점에 비추어 볼 때 어떤 법인 아닌 사단 등 단체에 등록번호가 부여되어 등록번호 파일에 등재된 사정만으로 그 단체가 실체를 갖추고 있다고 볼 수 없다고 보았다(서울동부지방법원 2024. 6. 11. 선고 2023가단102602 판결).    앞서 본 판단 기준 및 그 사례를 본 사안에 적용하였을 때, 쟁점사찰은 특정 종단에 가입하여 그 소속 사찰로 등록하거나 전통사찰보존법에 따라 전통 사찰로 등록한 이력이 없으므로 독립된 권리주체로 보기 어렵다.    이 외 청구인들이 제시한 舊 ｢불교재산관리법｣에 따른 사찰단체등록은 과거 개인 사찰을 포함한 모든 사찰이 의무로 등록하여야 했던 사항이고, 부동산 등기용 등록번호 역시 단체의 특정을 위한 등록번호 부여 절차에 불과하여 실체를 판단하는 근거로 작용할 수 없다.   6) 쟁점사찰의 정관과 운영위원회는 단체의 운영이나 재산의 관리·처분에 관하여 아무런 기능과 권한이 없는 형식적인 것에 불과하며, 실질적으로는 피상속인 단독으로 주요 의사결정을 수행하였다.    단순히 정관·규약 문서의 형식적 존재만으로 충족되는 것이 아니라, 그에 기반한 실질적인 의사결정 조직이 실제로 기능하여야 한다는 것이 판례의 일관된 입장이다.   법원은 쟁점사찰을 개인 사찰에 불과하다고 판단하면서, ① 사찰의 부지·건물 등 재산이 창건주 개인 명의로 등기되어 있을 뿐, 사찰 자체에 귀속시킨 바 없는 점, ② 사찰에 신도회 등이 따로 조직되어 있지 않은 점, ③ 재산의 운영에 관한 규약이나 조직이 없는 점, ④ 종단의 종헌·종법에 “소속 사원의 재산은 종단 재산으로 한다”는 규정이 있더라도, 실제로 재산이 종단에 귀속되지 않은 점 등을 근거로 들었다(서울고등법원 2017. 1. 25. 선고 2016나2038571 판결).    법원은 정관이 제출되어 있고 사업자등록도 마쳤으며 사찰 명의로 소유권이전등기도 되어 있었음에도 ①정관의 작성자나 작성 경위가 전혀 확인되지 않은 점, ②사찰을 운영할 수 있는 총회 등의 조직이 존재하였다고 볼만한 자료가 전혀 없는 점, ③ 관련 재산을 사용하는 데 있어서 정해진 절차에 따라 집행하였다고 인정할 만한 자료도 전혀 없는 점, ④ 종단 관계자도 해당 사찰이 개인 사찰에 해당한다고 진술한 점 등을 근거로 개인 사찰로 판단하였다. (광주지방법원 순천지원 2024. 7. 10. 선고 2021가단70339 판결).    법원은 사찰에 정관이 형식적으로 존재하고 회의록도 있었으나, ①피고의 정관은 형식적으로 작성된 것이고, 정관에 따른 조직이나 기관도 존재하지 않은 점, ②주지가 필요할 때만 가족, 지인들의 이름을 빌려서 회의록의 형식을 갖춘 것으로 보이는 점, ③ 사찰이 납골당 운영을 위한 신고 주체로 내세운 종교단체에 불과한 것으로 보이는 점 등을 이유로 독립 사찰로서의 실체를 부정하였다(대구고등법원 2024. 7. 24. 선고 2023나17971 판결).    쟁점사찰은 규약 및 운영위원회를 갖추고 있으나, 정관에서 주지의 임의처분권을 명시하며, 사찰재산이 주지 개인의 지위와 함께 계승되도록 하여 사실상 주지인 피상속인의 관리 및 지배하에 있도록 하였다.    쟁점사찰은 1977년 창건된 이래 최초 정관을 제정하였으며, 정관의 주요 내용은 아래와 같다.    최초 정관은 운영위원회를 최고 의결기관으로 정하고 정관 개정, 주지 추대, 예산·결산 및 재산 처분 등을 그 의결사항으로 규정하여 형식상 단체의 운영구조를 갖추고 있는 것처럼 보인다.    그러나 주지가 운영위원을 임명(22조)하도록 되어 있고, 신도회 임원을 총괄(16조)하며, 운영위원회에서 의결된 사항에 대한 승인권을 갖는(19조) 등 쟁점 사찰의 중요한 의사결정 권한을 사실상 주지가 가지고 있는 것으로 확인된다.    쟁점사찰은 1985년 정관을 개정하였고, 개정된 정관에 따라 상속개시일까지 운영되었으며, 주요 내용은 다음과 같다.    쟁점사찰의 개정 정관에 따르면, 주지가 임명한 운영위원으로 운영위원회를 구성(25조)하고 운영위원회에서 의결한 사항이 사규에 부당하다고 인정할 때는 거부권을 행사할 수 있도록(29조) 하여 주관적·포괄적 요건만으로 거부권을 행사할 수 있도록 규정하는 등 사실상 운영위원회의 의결을 주지 1인이 언제든지 무력화할 수 있는 구조임을 확인할 수 있다.    또한 단체의 재산 및 회계내역과 대표자의 업무집행을 독립적으로 점검·견제해야 하는 감사의 임명 권한(33조)도 주지에게 있어 감사의 독립성과 객관성을 저해하여 단체 내부의 통제 기능을 형식적으로 만들며, 쟁점사찰의 인사, 운영, 감독 권한이 주지에게 집중되어 있음을 보여준다.    쟁점사찰의 개정 정관 부칙에 따르면, “본 사단 기관에 속한 기본재산 외의 보통재산은 사찰을 위해 필요한 경우에는 임의로 처분할 수 있다(2조 2)”고 규정하여 주지에게 임의 처분권을 부여하는바, 이는 개인 사찰의 재산 귀속 구조와 일치하며, “사찰을 위해 필요한 경우”라는 요건도 주지 스스로 판단하는 것이므로, 실질적으로는 무제한적 처분권에 가깝다.    또한 “기본재산은 초대 주지로부터 계승하되 어떠한 경우일지라도 매각, 기부, 담보, 양도, 임대 등 처분을 할 수 없도록 규정한다(2조 3)”고 명시한 가운데, “초대 주지로부터 계승”이라는 표현은 사찰 재산이 독립된 단체에 귀속되는 것이 아니라 주지 개인의 지위와 함께 승계되는 구조임을 시사한다.    이는 단체가 대표자에게 통상적인 재산 관리와 업무 집행 권한을 부여한 정도를 넘어, 기관 구성, 의사결정, 감독, 재정, 재산 처분까지 사실상 주지인 피상속인 개인의 판단에 따라 쟁점 사찰을 운영할 수 있도록 한 것이다.     따라서 구성원과 독립된 조직을 갖추고 구성원들의 의사에 따라 의사결정 기관과 집행기관이 운영되는 일반적인 비법인사단과 피상속인이 지배·운영하는 쟁점사찰은 명확히 구분된다. 쟁점사찰의 구성원이어야 할 신도들이 쟁점사찰의 주요 의사결정에서 배제되었다.    1986년 시행된 신도회 회칙에는 신도회 및 총회의 일반적인 의결 절차는 형식상 존재하였으나 그 권한은 신도회 내부 운영에 한정되었고, 회칙 제7조를 확인해 보면 신도회원은 주지의 선임, 해임, 운영위원회의 선출, 정관의 개정, 예산·결산 및 재산의 관리·처분 등 쟁점사찰의 핵심 사항에 관여할 수 있는 권한이 없다는 것이 확인된다.    더욱이 신도회 회칙 제3조는 쟁점사찰의 주지가 당연직으로 신도회 총재를 맡도록 하고, 제19조는 총재의 동의 없이는 총회를 소집할 수 없도록 규정하고 있는 사실이 확인되는바 신도들이 피상속인으로부터 독립하여 쟁점사찰의 구성원으로서 의사를 형성하고 표명하기 어려운 구조였다.    일반적인 비법인사단의 경우 구성원들이 총회를 통하여 대표자 선임, 규약변경 및 재산상 중요한 결정 등 단체의 주요 사항을 결정하는 데 반해 쟁점사찰의 신도들은 이러한 권한이 없었으므로 신도회는 쟁점사찰의 독립적인 의사결정 기관이라기보다는 피상속인의 지배 아래 종교 활동과 사찰 운영을 보조하는 조직으로 보는 것이 합리적이다.    실제 주지가 사찰 명의 재산을 처분하거나 유용하는 과정에서 운영위원회, 감사 등이 형식적인 존재에 불과하여 독립적인 의사결정 기관으로서 실질적으로 역할을 수행하였다고 보기 어렵다.    조사 시 사찰 명의 재산을 운용할 때마다 작성한 정관상 운영위원회 회의록을 요청하였으나, 청구인들은 임시회의록 8부 외에 다른 재산 처분과 관련한 회의 자료를 전혀 제출하고 있지 않아 실질적으로 정상적으로 운영된 사정을 전혀 확인할 수 없다.    청구인이 제출한 쟁점사찰의 (임시)운영위원회 회의록을 검토한 결과 상정된 안건은 매번 참석위원 전원의 찬성으로 가결되거나 의결 내용이 확인되지 않고, 안건에 관한 구체적인 토론, 수정의견, 반대의견은 확인되지 않는다.    이는 운영위원회가 독립적인 의사결정 기관으로서 실질적인 역할을 수행한 것으로 보기 어렵다.   7) 청구인이 제출한 쟁점사찰의 과거 민사소송 판결 내용 및 상속재산 출연약정서는 쟁점사찰이 독립된 권리주체 여부를 판단하는 근거로 활용할 수 없다.    쟁점사찰의 신도 중 1인은 1985년 피상속인을 상대로 수원지방법원에 사찰 부동산의 일부 지분에 관하여 신탁해지를 원인으로 소유권이전 등기 절차를 이행하라는 취지의 민사소송을 제기하였으며,    소송 당시 피상속인은 신도로부터 수령한 금원은 부동산을 공동 매수하기 위한 투자금이 아니고 사찰을 창건하기 위하여 신도가 쟁점사찰에 시주(증여)한 것이라고 주장하였으나,    법원은 부동산을 쟁점사찰 또는 그 신도회의 소유로 보아, 신탁해지를 원인으로 한 신도의 소유권 이전 청구를 기각하였다(수원지방법원 1985. 12. 18. 선고 84가단1623 판결).    따라서 해당 소송은 명의신탁 여부를 다투는 사안으로써 이 판결문만으로는 쟁점사찰의 독립성 여부를 알 수 없다.      반면, 피상속인이 1989년 쟁점사찰의 포교당과 관련하여 신도회와 부동산 소유권을 두고 진행한 소송(대법원 1987. 10. 24. 선고 88다카22299)에서는 “쟁점사찰은 피상속인이 스스로 창종한 사찰로서 피상속인의 단독 지배하에 있으면서 종교단체의 명의만을 가탁한 것이고 그 실질은 피상속인과 동일시 할 수 있다”고 판결한 바 있어 당시 쟁점사찰이 피상속인의 지배, 관리하에 있었다고 볼 수 있다. 또한 청구인이 제출한 상속재산 출연약정서는 2025. 6. 25. 상속재산을 쟁점사찰에 출연(무상증여)할 것을 약정하는 내용의 상속재산 출연약정서를 작성하였으며, 상속인 3명 중 1명은 약정서에 날인하지 않았다.    해당 약정서는 「상속세 및 증여세법 시행령」제13조제2항에 따른 상속인 전원 합의 요건 및 공익법인 운영 관여 금지 요건을 불충족하고, 무엇보다 쟁점사찰은 공익법인에 해당하지 않아* 「상속세 및 증여세법 시행령」제16조제1항에 따른 공익법인 출연재산으로서 상속세 과세가액 불산입 대상에 해당하지 않는다. * 쟁점사찰은 주지 1인이 사실상 지배하는 개인사찰로, 정관이 형해화 되었고 종교단체를 영위할 인적조직인 신도회가 사실상 존재하지 않는 것으로 판단하여 공익법인에 해당한다고 볼 수 없음 ※ ｢상속세 및 증여세법｣상 공익법인은 법인등록여부와 무관하게 당해 종교단체가 수행하는 정관상 고유목적사업에 따라 판단(재산세과-274, ’11.6.7.)    또한, 종교활동을 위한 인적조직 및 물적시설 등을 갖추어 목적사업을 영위하는 경우에만 공익법인에 해당함(감심2009-197, ’09.10.8.) ※ 상속세 및 증여세법 시행령 제13조(공익법인등 출연재산에 대한 출연방법등 :    ② 법 제16조제1항에 따라 공익법인등에 출연한 재산의 가액을 상속세 과세가액에 산입하지 않으려면 다음 각 호의 요건을 모두 갖춰야 한다.     1. 상속인의 의사(상속인이 2명 이상인 경우에는 상속인들의 합의에 의한 의사로 한다)에 따라 상속받은 재산을 법 제16조제1항에 따른 기한까지 출연할 것     2. 상속인이 제1호에 따라 출연된 공익법인등의 이사 현원(5명에 미달하는 경우에는 5명으로 본다)의 5분의 1을 초과하여 이사가 되지 아니하여야 하며, 이사의 선임 등 공익법인등의 사업운영에 관한 중요사항을 결정할 권한을 가지지 아니할 것 ※ 상속세 및 증여세법 시행령 제16조(공익법인등에 출연한 재산에 대한 상속세 과세가액 불산입) :    ① 상속재산 중 피상속인이나 상속인이 종교ㆍ자선ㆍ학술 관련 사업 등 공익성을 고려하여 대통령령으로 정하는 사업을 하는 자(이하 "공익법인등"이라 한다)에게 출연한 재산의 가액으로서 제67조에 따른 신고기한(법령상 또는 행정상의 사유로 공익법인등의 설립이 지연되는 등 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 그 사유가 없어진 날이 속하는 달의 말일부터 6개월까지를 말한다)까지 출연한 재산의 가액은 상속세 과세가액에 산입하지 아니한다.  나. (쟁점2) 공부상 지목은 농지이나 현황 도로로 사용되는 부지를 영농상속재산에 포함할 수 있는지 여부   1) 청구인이 농로라고 주장하는 토지는 도로로 사용되고 있으므로 영농상속재산에 해당하지 않는다.    가)조사청 및 청구인이 의뢰한 총 4개의 감정평가법인이 쟁점부동산 중 4필지 일부 면적이 도로로 사용되고 있음을 확인하였다.    농지란 실제 지목에 불문하고 실제로 농작물 경작지 등으로 이용되어야 하며 농지법상 농로와 도로는 그 차이가 있다. 농로는 농작업에 우선으로 사용되는 경작용 통로이며 청구인 주장처럼 농로라면 쟁점사찰은 진입로를 확보하지 못하여 2010년 건축한 화성시 M 근린생활시설에 대한 허가를 받을 수 없다.    나) 설령 해당 토지가 농로라 하더라도 농로는 영농상속재산에 해당하지 않는다.    영농상속공제는 조세감면 규정으로서 엄격․한정적으로 해석하여야 한다. 대법원은 영농상속공제의 취지에 대하여 “영농의 계속을 전제로 일반인보다 추가공제의 혜택을 부여함으로써 농민의 경제활동을 지원하는 한편, 영농의 물적 기반이 되는 농지를 보존하고자 하려는데 있다”고 판시하였다(대법원 2002. 10. 11. 선고 2002두844 판결). 이러한 취지에 비추어 보더라도, 영농상속재산의 범위는 시행령이 열거한 자산에 한정되며, 농로를 이에 유추 적용하는 것은 조세법률주의 원칙상 허용되지 않는다.    「상속세 및 증여세법 시행령」제16조제5항제1호가목에는 「농지법」제2조제1호가목에 따른 농지가 영농상속재산이라고 규정되어 있어 전, 답, 과수원, 그 밖에 실제 농작물 경작지 또는 다년생 식물재배지로 이용되는 토지만 영농상속공제 대상이 되며, 「농지법」제2조제1호나목에 해당되는 농로는 영농상속공제 대상이 되지 않는다.    상속세 및 증여세법 집행기준에도 영농상속재산의 범위가 명시되어 있는 데 반해, 청구인들이 제출한 서면상속증여 2021-3824 예규, 조세심판원 결정 조심 2020광3015에 대한 자료는 확인되지 않는다. 다. (쟁점3) 피상속인으로부터 수령하여 피상속인의 치료 및 요양비로 지급한 금원을 사전증여재산에서 제외할 수 있는지 여부   1) 청구인이 피상속인에게 수령하여 지출하였다고 주장하는 간병비 대납액은 사전증여재산에서 차감할 수 없다.    가) 청구인은 간병인 ‘박유순’의 간병비 수령확인서를 제출하며 청구인이 피상속인의 간병비 매월 3,000,000원씩 총 37,500,000원을 현금으로 지급하였다고 주장하나, 조사청이 청구인 명의 계좌의 금융거래내역 상 청구인이 주장하는 간병 기간 동안 청구인은 현금을 출금한 내역이 없으며,    조사청은 청구인에 대한 증여세를 과세하면서 피상속인 계좌에서 출금된 현금의 사용처에 대한 확인이 불가하여 피상속인의 계좌에서 인출된 현금은 증여세 과세대상에서 제외하였다.    나) 따라서 청구인이 피상속인으로부터 현금을 수령하여 간병비를 지급하였다 하더라도 간병비는 사전증여재산에서 차감 대상에 해당되지 않는다. 4. 심리 및 판단  가. 쟁점    (쟁점1) 피상속인 명의 부동산 등은 개인소유가 아니라 종교단체인 사찰 소유이므로 상속재산에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부    (쟁점2) 공부상 농지임에도 실제 사용현황이 도로라고 하여 도로 면적분을 영농상속공제 부인한 것이 부당하다는 청구주장의 당부    (쟁점3) 사전증여재산가액에서 청구인이 피상속인의 병원비 대납한 금액 및 차입한 금액은 제외하여야 한다는 청구주장의 당부  나. 관련법령   1) 국세기본법 [시행 2025.1.1.][제20611호, 2024.12.31.]    제14조 【실질과세】    ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.    ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.   2) 전통사찰의 보존 및 지원에 관한 법률 [시행 2024.9.15.][제19702호, 2023.9.14.]    제2조 【정의】    이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. <개정 2012.2.17, 2023.8.8>     1. "전통사찰"이란 불교 신앙의 대상으로서의 형상(形象)을 봉안(奉安)하고 승려가 수행(修行)하며 신도를 교화하기 위한 시설 및 공간으로서 제4조에 따라 등록된 것을 말한다.     2. "주지"란 전통사찰의 대표자로서 사찰의 운영 및 재산을 관리하고 전통사찰의 보존ㆍ발전ㆍ계승을 관장하는 승려를 말한다.     3. "전통사찰보존지"란 불교의 의식(儀式), 승려의 수행 및 생활과 신도의 교화를 위하여 사찰에 속하는 토지로서 다음 각 목의 토지를 말한다.      가. 사찰 소유의 건조물[건물, 입목(立木), 대나무, 그 밖의 지상물(地上物)을 포함한다. 이하 같다]이 정착되어 있는 토지 및 이와 연결된 그 부속 토지      나. 참배로(參拜路)로 사용되는 토지      다. 불교의식 행사를 위하여 사용되는 토지[불공용(佛供用)ㆍ수도용(修道用) 토지를 포함한다]      라. 사찰 소유의 정원ㆍ산림ㆍ경작지 및 초지      마. 사찰의 존엄 또는 경관의 보존을 위하여 사용되는 사찰 소유의 토지      바. 역사나 기록 등에 의하여 해당 사찰과 밀접한 연고가 있다고 인정되는 토지로서 그 사찰의 관리에 속하는 토지      사. 사찰 소유의 건조물과 가목부터 바목까지의 규정에 따른 토지의 재해방지를 위하여 사용되는 토지     4. "문화유산"이란 전통사찰에 속한 불교건축, 불교조각, 불교회화, 불교공예, 경전, 그 밖의 문서 등의 유형문화유산과 불교의례, 불교예능, 세시풍속, 전통문화행사 등 무형문화유산을 말한다.     5. "동산"이란 사찰에 있는 불상ㆍ화상(畵像)ㆍ석물(石物)ㆍ고문서ㆍ고서화ㆍ종류(鐘類)ㆍ경전, 그 밖에 사찰에 속하는 재산으로서 유서(由緖)가 있거나 학예, 기예(技藝) 또는 고고(考古) 자료로 인정되는 것으로 제작되거나 작성된 지 50년 이상 지난 것을 말한다.     6. "부동산"이란 사찰에 속하는 대지ㆍ전답ㆍ임야 및 건조물을 말한다.    제4조 【전통사찰의 지정 및 등록】    ① 사찰의 주지는 운영ㆍ관리 중인 사찰을 전통사찰로 지정받으려면 사찰이 속한 단체 대표자의 추천서를 첨부(사찰이 속한 단체가 없는 경우에는 제외한다)하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 특별시장ㆍ광역시장ㆍ특별자치시장ㆍ도지사ㆍ특별자치도지사(이하 "시ㆍ도지사"라 한다)를 거쳐 문화체육관광부장관에게 전통사찰의 지정을 신청할 수 있다.    ② 문화체육관광부장관은 제1항의 신청에 의하거나 직권으로 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사찰을 대통령령으로 정하는 바에 따라 전통사찰로 지정할 수 있다.     1. 역사적으로 볼 때 시대적 특색을 뚜렷하게 지니고 있다고 인정되는 사찰     2. 한국 고유의 불교ㆍ문화ㆍ예술 및 건축사(建築史)의 흐름을 이해하는 데에 특히 필요하다고 인정되는 사찰     3. 한국 문화의 생성과 변화를 고찰할 때 전형적인 모형이 되는 사찰     4. 그 밖에 문화적 가치로 보아 전통사찰로 등록하는 것이 타당하다고 인정되는 사찰    ③ 문화체육관광부장관은 제2항에 따라 전통사찰을 지정하면 이를 고시하고 그 사찰의 주지와 사찰이 속한 단체 대표자에게도 알려야 한다.    ④ 제3항에 따라 통지를 받은 사찰의 주지는 시ㆍ도지사에게 전통사찰의 등록을 하여야 한다. 등록 사항을 변경하는 경우에도 같다.    ⑤ 제2항부터 제4항까지의 규정에 따른 전통사찰의 지정과 통지 및 등록에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.    제9조 【동산·부동산의 양도 등 허가】    ① 전통사찰의 주지는 동산이나 부동산(해당 전통사찰의 전통사찰보존지에 있는 그 사찰 소유 또는 사찰이 속한 단체 소유의 부동산을 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 양도하려면 사찰이 속한 단체 대표자의 승인서를 첨부(사찰이 속한 단체가 없는 경우에는 제외한다)하여 문화체육관광부장관의 허가를 받아야 한다.    ② 전통사찰의 주지는 동산 또는 부동산을 대여하거나 담보로 제공하려면 사찰이 속한 단체 대표자의 승인서를 첨부(사찰이 속한 단체가 없는 경우에는 제외한다)하여 시ㆍ도지사의 허가를 받아야 한다. 허가받은 사항을 변경하려는 경우에도 같다.    ③ 제1항 및 제2항에 따른 허가를 받지 아니하고 부동산을 양도 또는 대여하거나 담보로 제공한 경우에는 이를 무효로 한다.   3) 불교재산관리법 [시행 1962.5.31.][제1087호, 1962.5.31.](1988.5.29. 폐지)    제2조 【정의】    본법에서 불교단체라 함은 불교의 전법, 포교, 법요집행 및 신자의 교화육성을 목적으로 하는 승려 또는 신도의 단체나 사찰을 말한다.    제6조 【등록】    불교단체는 각령의 정하는 바에 따라 문교부에 등록하여야 한다.    제7조 【관할청】    ① 불교단체의 관할청은 문교부장관으로 한다.    ② 문교부장관은 각령의 정하는 바에 의하여 그 권한의 일부를 서울특별시장 또는 각 도지사에게 위임할 수 있다.   4) 상속세 및 증여세법 시행령 [시행 2024.2.29.][제34267호, 2024.2.29.]    제16조 【영농상속】    ⑤ 법 제18조의3제1항에서 "영농상속 재산가액"이란 다음 각 호의 구분에 따라 제3항의 요건을 갖춘 상속인이 받거나 받을 상속재산의 가액을 말한다.     1. 「소득세법」을 적용받는 영농: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 상속재산으로서 피상속인이 상속개시일 2년 전부터 영농에 사용한 자산의 가액      가. 「농지법」제2조제1호가목에 따른 농지   5) 농지법 [시행 2024.1.2.][제19877호, 2024.1.2.]    제2조 【정의】    이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.     1. "농지"란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.      가. 전ㆍ답, 과수원, 그 밖에 법적 지목(地目)을 불문하고 실제로 농작물 경작지 또는 대통령령으로 정하는 다년생식물 재배지로 이용되는 토지. 다만, 「초지법」에 따라 조성된 초지 등 대통령령으로 정하는 토지는 제외한다.      나. 가목의 토지의 개량시설과 가목의 토지에 설치하는 농축산물 생산시설로서 대통령령으로 정하는 시설의 부지   6) 농지법 시행령 [시행 2024.12.31.][제35152호, 2024.12.31.]    ③ 법 제2조제1호나목에서 "대통령령으로 정하는 시설"이란 다음 각 호의 구분에 따른 시설을 말한다.     1. 법 제2조제1호가목의 토지의 개량시설로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 시설      가. 유지(溜池: 웅덩이), 양ㆍ배수시설, 수로, 농로, 제방  다. 사실관계   1) 청구인은 2025.1.6. 부친 A의 사망 후, 피상속인 소유 재산에 대하여 상속세를 신고하였으나, 조사청의 피상속인에 대한 상속세 조사 결과,    피상속인 소유 부동산(쟁점부동산①) 평가액이 과소평가 되었고, 쟁점사찰 소유 부동산(쟁점부동산②) 및 금융재산을 상속재산가액에서 제외하였으며, 사전증여재산을 신고 누락하여 상속세 7,091,623,580원1) 및 청구인에 대한 증여세 1,561,346,040원2)을 과세한다는 내용의 세무조사 결과 통지를 하였다. 1) 이 건 과세전적부심사 과정에서 청구인이 추가로 자료 제출하여, 조사청은 사전증여재산가액에서 청구인의 대납이 확인되는 피상속인의 병원치료비 8백만원을 사전증여재산에서 제외하고, 장례비용 등(5백만원)을 추가 공제하여 상속세액을 7,091,623,580원에서 6,959,645,890원으로 정정함 2) 조사청은 청구인에게 부동산 투기 조사 통지액(1,491백만원)과 상속 조사 통지액(70백만원) 총 1,561,346,040원의 증여세 세무조사결과통지를 하였으나, 피상속인 병원비 대납액 제외 및 증여세액공제 재계산하여 1,500,429,410원으로 정정됨   2) 피상속인 A는 1977.12.1. ‘○○○○ ○○○’를 창립하고 1977.12.12. 화성군수로부터 불교단체증록증(사찰단체등록증)을 교부받았으며, 2024.10.30. 청구인이 대표자(주지)를 승계받았다.   3) 청구인은 쟁점부동산①,② 및 쟁점금융재산은 쟁점사찰의 재산이므로 피상속인의 상속재산가액에서 제외되어야 한다고 주장하면서 다음과 같은 자료를 제출하였다.   가) 모연록, 약정서, 쟁점사찰 소유 재산목록   - 쟁점부동산①은 취득 자금의 출처가 신도 시주금으로, 쟁점사찰 장부인 ‘모연록’을 통해 확인가능하며, 쟁점사찰 창건 당시(1977년) 농지법 규제*로 인해 주지인 피상속인에게 명의신탁한 것이라고 주장하면서 당시 작성된 명의신탁 공증 약정서를 제출하였다. * 구 농지개혁법(1996.1.1. 폐지) 제17조 : 농지는 소작, 임대차 또는 위탁경영등 행위를 할 수 없다. 단, 제5조제1항제2호(나)의 경우 급 정부가 본법 기타 법령에 의하여 인허하는 경우에는 예외로 한다.   나) 쟁점사찰의 정관   - 정관 제54조 및 55조에서는 사찰의 인적·물적 기초가 되는 재산의 매각, 담보제공, 임의 처분 사찰 운영위원회의 공식 결의를 거치도록 명시하여 주지 개인의 임의 처분 및 사유화 행위를 원천 차단하고 있다고 주장한다.   다) 임시 운영위원회 회의록   - 조사청은 부산 포교동 주택 취득 시 피상속인 개인 계좌에서 대금이 출금된 외형만을 들어 개인 사유 목적으로 주택을 취득했다고 보았으나, 청구인은 신도가 급증하여 거점 포교당 건립이 절실했고 피상속인으로부터 자금을 일시 차입한 것일 뿐 종교목적 시설이라 주장한다.   4) 조사청은 쟁점사찰 계좌에서 청구인에게 송금된 금액 및 부산 포교당 주택 양도 대금을 청구인이 증여받은 것으로 보았으나, 청구인은 포교당 주택 양도 대금을 포함하여 305백만 원은 차입하였다가 정산한 금액이라고 주장하나,    조사청은 쟁점사찰과 피상속인, 청구인이 쟁점사찰의 계좌를 혼용해서 사용한 정황이 있고, 차입거래라는 객관적인 증빙을 청구인이 제출하지 않아 청구주장을 인정하지 않는다.   5) 청구인은 피상속인의 병원비 및 간병비 대납액을 사전증여재산에서 제외하여야 한다고 주장하나, 조사청은 간병비는 출금 내역이 확인되지 않아 인정할 수 없고, 병원비 중 일부 청구인의 대납이 확인되는 금액은 인정하였다. ※ 청구인이 제출한 진료비 및 간병비 총 51,860,070원 중 청구인이 대납(청구인 명의 신용카드)한 것으로 확인된 8,710,000원은 사전증여재산가액에서 제외   6) 조사청은 쟁점부동산 중 일부가 현황 도로로 확인되어 도로부분은 영농상속공제에서 제외하였으나, 청구인은 도로가 아닌 농로라고 주장한다.   라. 판단   1) 쟁점1에 대하여    사찰이란 불교교의를 선포하고 불교의식을 행하기 위한 시설을 갖춘 승려, 신도의 조직인 단체로서, 사찰이 독립한 사찰로서의 실체를 가지고 있다고 하기 위하여는 물적요소인 불당 등의 사찰재산이 있고, 인적 요소인 주지를 비롯한 승려와 상당수의 신도가 존재하며, 단체로서의 규약을 가지고 사찰이 그 자체 생명력을 가지고 사회적 활동을 할 것이 필요하다. 반면 승려나 신도 등 개인에 의하여 창건된 사설사찰로서 개인이 관리·운영해 온 사찰은 개인 소유의 불교목적 시설에 불과할 뿐 그 자체가 독립된 권리의 귀속 주체가 될 수 없다(대법원 2001.1.30. 선고 99다42179판결, 대법원 2005.6.24. 선고 2003다54971 판결 참조)    사찰이 개인사찰인지, 비법인사단 또는 재단으로서 실체를 가져 독립된 권리주체가 될 수 있는지 여부는, 독립한 재산의 소유 여부, 사찰의 등록 여부, 신도회 등 조직 유무와 사찰 운영권의 소재 등을 종합적으로 살펴 판단해야 할 것이고, 사찰 재산에 관해 사찰을 명의인으로 한 등기가 마쳐졌다는 사정이나 전통사찰로 등록하였다는 사정만으로 사찰이 비법인 재단이나 사단으로서 당사자 능력을 가진다고 볼 수 없다(대법원 1994.6.28. 선고 93다56152 판결 등 참조).    청구인은 주지인 피상속인 명의로 등기된 재산(쟁점부동산①)과 쟁점사찰 명의로 등기된 재산(쟁점부동산②) 모두 쟁점사찰의 재산이므로 상속재산가액에서 제외되어야 한다고 주장하고 있어 이에 대해 살펴본다.    먼저 부동산 부분에 대해 보면, 쟁점사찰 정관은 운영위원을 주지가 임명하도록 하고(제22조), 운영위원회에서 의결한 사항에 대한 승인권마저 주지에게 부여하며(제19조), 사찰재산의 처분금지에 예외를 두면서도 그 예외 요건 충족 여부의 판단 권한마저 사실상 주지에게 귀속(제54조, 제55조)시키고 있는 점,    신도회 회칙상 역시 주지가 당연직으로 총재를 겸임하고(제3조), 총재의 동의 없이는 총회조차 소집조차 불가능하도록 정하여(제19조), 신도들이 주지로부터 독립하여 사찰의 구성원으로서 의사를 형성·표명할 수 있는 구조를 갖추지 못한 점,    청구인이 제출한 운영위원회 회의록도 매 안건이 참석위원 전원의 찬성으로 가결된 것으로만 기재되어 있을 뿐 구체적 토론·수정 의견·반대의견이 전혀 확인되지 않으며 재산 처분 시마다 작성되어 있어야 할 회의자료도 제출되지 아니한 점,    쟁점사찰 신도가 제기한 소유권이전등기 소송에서 피상속인 스스로 “쟁점사찰은 자신이 창종하여 단독으로 지배하고 있고 종교단체 명의는 가탁에 불과하며 그 실질은 피상속인과 동일시할 수 있다”고 주장하였고 법원도 이를 전제로 판단한 사실이 확인되는 점(대법원 1987.10.24. 선고 88다카22299 판결) 등에 비추어 볼 때, 상속개시 이전부터 쟁점사찰이 형식과 달리 피상속인의 지배·관리하에 있었던 것으로 판단된다.    다음으로 쟁점금융재산을 살펴보면, 「상속세 및 증여세법」제2조제6호는 증여를 명칭·형식과 관계없이 재산을 무상으로 이전하는 것으로 정의하고, 「국세기본법」제14조제1항은 과세대상의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속자를 기준으로 세법을 적용하도록 정하고 있고,    자금이 이체된 사실이 확인되는 이상 그 자금은 일단 수령자에게 귀속된 것으로 추정되고 그것이 증여가 아닌 대여 등에 의한 것이라는 특별한 사정의 증명책임은 이를 주장하는 납세자에게 있다(서울행정법원 2023구합2524 판결 참조).    또한 특수관계에 있는 자 사이의 금전소비대차는 차용증·이자 지급 내역·상환 내역 등 객관적 증빙에 의하여 차용 및 상환사실이 명백히 입증되지 아니하는 한 원칙적으로 이를 소비대차로 인정하기 어렵다(조심 2015서5852, 조심 2011서0445 참조).    이 사건의 경우, 청구인은 금전소비대차 성립을 뒷받침할 객관적 증빙이 확인되지 아니하고 청구인이 제출한 반환 내역 역시 피상속인이 쟁점사찰 명의 계좌를 자신의 개인 자금과 구분 없이 혼용하여 사용해 온 이상 그것이 선행 수령액에 대한 변제인지 피상속인 고유자금의 단순 이동인지를 객관적으로 특정할 수 없다.    따라서 쟁점부동산 및 쟁점금융재산은 상속개시 당시 피상속인에게 실질적으로 귀속된 재산으로서 조사청이 상속세 과세가액에 포함하여 청구인에게 한 이 건 상속세 및 증여세를 과세하겠다는 세무조사 결과 통지는 잘못이 없다고 판단된다.   2) 쟁점2에 대하여    「농지법」제2조제1호는 가목에서 “전·답, 과수원 그 밖에 법적 지목을 불문하고 실제로 농작물 경작지 또는 다년생식물 재배지로 이용되는 토지”를 나목에서는 “가목의 토지를 개량시설(농로·수로·제방 등)”로 각각 구분하여 규정하고 있다.    「상속세 및 증여세법 시행령」제16조는 영농상속공제 대상 재산의 범위를 「농지법」제2조제1호가목에 따른 농지로 한정하고 있을 뿐 같은 호 나목은 인정하지 않는데, 이는 영농상속공제 제도의 적용 범위를 실제 경작에 제공되는 토지로 한정하려는 취지인 것으로 보인다.    청구인은 쟁점토지가 농로에 해당하므로 영농상속공제 대상에 해당한다고 주장하나, 쟁점토지는 감정평가원의 감정평가서 및 항공사진을 통해서 상속개시일 당시 차량이 통행하는 도로의 형태로 이용되고 있었던 것이 확인되고,    청구주장과 같이 쟁점토지를 인근 농지의 경작을 위한 농로로 본다고 하더라도, 「농지법」제2조제1호나목의 개량시설 부지에 해당할 뿐 같은 호 가목에서 정한 실제로 농작물 경작에 이용되는 토지에 해당한다고 보기는 어렵다.    따라서 쟁점토지는 「상속세 및 증여세법 시행령」제16조가 정한 영농상속공제 대상 농지로 볼 수 없다고 판단된다.   3) 쟁점3에 대하여    청구인은 사전증여재산가액 중 305,000,000원은 금전소비대차에 따라 차용한 것이며, 이후 이를 사찰 계좌에 재입금 함으로써 상환을 완료하였으므로 사전증여재산가액에 해당하지 않는다고 주장하고 있어 이에 대해 살펴본다.    금전소비대차 관계가 인정되기 위해서는 당사자 간 차용의 의사표시 합치, 즉 차용증서, 이자율 및 변제기 약정, 담보제공 여부 등 명확하게 확인 가능한 자료가 뒷받침되어야 하나, 청구인이 제출한 자료만으로는 쟁점사찰 사이에 금전소비대차 약정이 실제로 존재하였다는 사실을 인정하기 어렵다.    설령 청구인이 제출한 입금 내역이 존재한다고 하더라도, 피상속인 및 청구인이 해당 쟁점사찰 계좌를 자신의 개인적인 자금과 구분 없이 혼용하여 사용해 온 사실이 조사청에 의해 확인된 이상, 위 계좌에 대한 단순한 입금 사실만으로는 그것이 변제 목적의 입금인지 자신의 자금을 사찰 계좌로 이동시킨 것에 불과한 것인지 객관적으로 구분할 수 없다.    따라서 청구인이 쟁점사찰로부터 수령한 금원은 대가 관계 없이 쟁점사찰로부터 무상으로 이전받은 재산 즉 증여재산으로 본 이 건 세무조사 결과통지는 잘못이 없다고 판단된다.    한편 청구인은 피상속인의 병원비 및 간병비를 대납(51,860,070원)하였으므로 이를 사전증여재산가액에서 제외하여야 한다고도 주장하나, 청구인 명의의 신용카드 결제 등으로 확인되는 금액(8,710,000원)은 조사청에서 직권 시정한 것으로 확인되고, 지급자가 객관적인 증빙에 의해 확인되지 않는 금액은 사전증여재산에 포함하는 것이 타당하다고 판단된다. 5. 결 론   이 건 과세전적부심사청구는 심리결과 청구주장이 이유가 없으므로「국세기본법」제81조의15 제5항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.